Studi di Settore: Novità del Decreto “Anti-Crisi” ed evoluzione degli studi

STUDI di SETTORE
NOVITÀ del DECRETO «ANTI-CRISI» ed EVOLUZIONE degli STUDI
di Enrico Holzmiller

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QUADRO NORMATIVO
Gli ultimi mesi del 2008 hanno registrato alcune novità in tema di studi di settore che andranno tenute in debita considerazione ai fini di eventuali prossimi accertamenti, nonché in relazione alle prossime dichiarazioni fiscali (Unico 2009). Le novità possono così essere riassunte: a) nuovo istituto di definizione dell’invito al contraddittorio (ex art. 27, co. 1-4, D.L. 29.11.2008, n. 185); b) correttivi «anti-crisi» (ex art. 8, D.L. 185/2008); c) validazione della revisione di 69 studi di settore (approvati con DD.MM. 23.12.2008 pubblicati in S.S. alla G.U. 31.12.2008, n. 304).

ADESIONE al CONTRADDITTORIO: il recente D.L. 185/2008 (cd. «decreto anti-crisi») ha istituito una nuova modalità di definizione agevolata: dopo la recente introduzione dell’adesione ai processi verbali di constatazione, viene ora prevista la possibilità di aderire preventivamente agli inviti al contraddittorio emessi e notificati al contribuente da parte dell’Amministrazione finanziaria. La novità, peraltro, riguarda anche i contenuti degli inviti stessi. Più precisamente, il decreto anti-crisi ha previsto che:

● l’invito contenga non solo il riferimento ai periodi di imposta ai quali è riferito, ed agli estremi (data e luogo) della comparizione, ma anche le maggiori imposte, sanzioni ed interessi previsti in caso di preventiva adesione, nonché le motivazioni della richiesta; ● in base all’invito (e soprattutto in funzione della quantificazione della debenza di cui sopra) il contribuente potrà decidere, d’ora in poi, di chiudere la lite con il Fisco prima ancora di incontrare il funzionario incaricato del confronto in contraddittorio. Potrà procedere in tal senso accettando integralmente le maggiori imposte ed interessi indicati nell’atto, usufruendo di una riduzione delle sanzioni ad 1/8 (un ottavo) del minimo; ● operativamente, l’adesione avverrà mediante comunicazione all’Ufficio competente e versamento delle somme dovute, da effettuarsi entrambi non oltre il quindicesimo giorno antecedente alla data fissata per il contraddittorio stesso. La comunicazione in questione dovrà riportare la quietanza del versamento complessivo o, se rateizzato, quella della prima rata; ● in caso di rateizzazione non è dovuta alcuna garanzia; tuttavia, le rate successive alla prima sconteranno gli interessi legali; ● in caso di mancato pagamento delle somme dovute, è prevista l’iscrizione a ruolo a titolo definitivo, ai sensi dell’art. 14, D.P.R. 29.9.1973, n. 602 [CFF ➋ 7214].

La nuova definizione non può tuttavia essere applicata in caso di emissione di processo verbale di constatazione definibile ai sensi dell’art. 5-bis, co. 1, D.Lgs. 19.6.1997, n. 218 [CFF ➊ 4777a]. In altre parole, l’istituto in questione risulta essere alternativo a quello previsto dalla cd. «manovra d’estate 2008» in tema di definizione «diretta » del Pvc. Tale strumento di chiusura preventiva delle liti con il Fisco prevede alcune specificità in tema di studi di settore.

A tale riguardo viene previsto che:
● in caso di adesione, il contribuente potrà usufruire, oltre alla riduzione delle sanzioni già evidenziata, della copertura dagli accertamenti basati su presunzioni semplici già prevista per i soggetti congrui (naturalmente o per adeguamento) e disciplinata dall’art. 10- bis, L. 8.5.1998, n. 146 [CFF ➋ 7030a], fino al 40% dei ricavi dichiarati, con un massimo di € 50.000. A tale riguardo va ricordato che la C.M. 11/E/2007 ha evidenziato come il suddetto limite di € 50.000 non costituisca una franchigia, per cui se l’ammontare accertabile risulta superiore a tale importo, l’Amministrazione finanziaria può rettificare i compensi nella misura complessivamente risultante;
● tale opportunità è offerta solo per i periodi di imposta in corso al 31.12.2006 e successivi, e purché non siano irrogabili, per le annualità oggetto dell’invito, sanzioni per omessa o infedele dichiarazione.

Sempre con specifico riferimento agli studi, andrà verificato «sul campo» l’effettivo appeal di tale istituto. Infatti, come è già stato evidenziato dalla dottrina, qualora l’invito al contraddittorio si basasse sugli stessi numeri richiesti, in sede di dichiarazione, da Gerico, renderebbe difficile pensare che il contribuente, che scientemente aveva già valutato di non adeguarsi sulla base dei maggiori ricavi ivi evidenziati (peraltro senza penalità salvo i casi della maggiorazione del 3%), e che in ragione di tale scelta si sarà precostituito gli elementi di difesa, provveda ad adeguarsi ora versando, in più, sanzioni ed interessi.

Tuttavia, va allo stesso tempo considerato che l’Amministrazione finanziaria non potrà effettuare sconti indiscriminati ed aprioristici, in quanto questi lederebbero la par condicio tra i contribuenti (paradossalmente chi non si è adeguato ai maggiori ricavi in dichiarazione otterrebbe un beneficio rispetto a chi invece lo ha fatto), con impatto negativo nel rapporto Fisco-contribuente. Sarà inoltre assai difficile, da parte del Fisco, valutare preventivamente la situazione specifica del contribuente, che si evidenzia proprio, generalmente, in sede di contraddittorio.

Seguendo quindi l’ipotesi della «riduzione dei numeri» rispetto a quanto evidenziato da Gerico – unica soluzione possibile per evitare che l’istituto resti inutilizzato – è presumibile che lo «sconto » che verrà effettuato segua due strade:
● la quantificazione, in cifre, di eventuali segnalazioni evidenziate dal contribuente ed opportunamente attestate dal professionista in sede di dichiarazione; (4)
● l’applicazione di eventuali correttivi (5) previsti per gli studi di settore oggetto dell’invito al contraddittorio, anche a seguito di aggiornamenti nell’analisi della territorialità a cura degli Osservatori regionali. (6)

REVISIONE «ANTI-CRISI»: gli studi di settore che, com’è noto, monitorano la «normalità economica » del tessuto imprenditoriale italiano, non possono prescindere da valutazioni concernenti l’attuale situazione di crisi economica e finanziaria. Tale aspetto, di assoluta importanza, è stato considerato dall’art. 8 del richiamato D.L. 185/ 2008, rubricato «Revisione congiunturale speciale degli studi di settore». In tale articolo è stato previsto che, al fine di tenere conto degli effetti della crisi suddetta, gli studi di settore potranno essere integrati con decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze, previo parere della Commissione di esperti, tenuto conto dei dati della contabilità nazionale, degli elementi acquisibili presso istituti ed enti specializzati nella analisi economica, nonché delle segnalazioni degli Osservatori regionali. È ipotizzabile quindi che detto intervento non procederà ad una modifica generalizzata in favore di tutte le categorie di imprese e professionisti, ma identificherà alcune specifiche aree che, per attività e per collocazione geografica saranno ritenute degne di adattamento. Dal punto di vista pratico, con tutta probabilità le rettifiche verranno valorizzate in Gerico attraverso l’ormai testata modalità dei correttivi congiunturali, già previsti in passato per settori particolarmente critici (tessile, abbigliamento, ecc.). Ancorché il decreto in commento non evidenzi alcuna data ultima per l’emanazione del decreto correttivo, di ciò ve ne è traccia in un documento recentemente approvato (7) dalla Commissione degli esperti (scaricabile dal sito di Sose – Società per gli studi di settore S.p.a.) (8) nel quale, dopo aver evidenziato l’importanza di un riscontro a posteriori (9) di situazioni di criticità quale quella attuale (con conseguente adeguamento dei meccanismi di calcolo del livello di congruità e coerenza) si evidenzia che, «poiché i contribuenti saranno impegnati nei mesi di maggio/giugno del prossimo anno (leggi: 2009) a predisporre la dichiarazione dei redditi per l’anno 2008, si ritiene necessaria una convocazione della Commissione stessa entro la fine del mese di marzo 2009». Sul punto è intervenuto il sottosegretario all’Economia Daniele Molgora, auspicando che si arrivi in anticipo rispetto alla scadenza di fine marzo, con una analisi che interessi tutti gli studi e non solo quelli ultimamente sottoposti a revisione. (10) REVISIONE di 69 STUDI di SETTORE: prima della L. 27.12.2006, n. 296, l’art. 1, co. 399, L. 30.12.2004, n. 311 [CFF ➋ 7145] prevedeva che gli studi fossero soggetti a revisione ogni quattro anni dalla data di entrata in vigore o dall’ultima revisione. Negli ultimi anni, il periodo di tempo previsto per la revisione degli studi, a causa delle mutevoli condizioni economiche e finanziarie, è stato ritenuto poco adatto a garantirne la rappresentatività: per tale motivo la Finanziaria 2007 ha ridotto tale periodo a tre anni. Seguendo questo nuovo iter, i primi 68 studi di settore sono stati revisionati (dopo il parere positivo della Commissione di esperti) con DD.MM. 6.3.2008 (G.U. 31.3.2008, n. 76). In data 11.12.2008, la citata Commissione ha approvato la revisione di altri 69 studi (di cui si dirà in seguito); entro settembre 2009 (11) dovranno essere revisionati anche i restanti 69 studi, coprendo così interamente, nell’arco del triennio programmato, l’adeguamento dei 206 studi attualmente in vigore. La natura di studio (revisionato o meno) è estremamente importante in quanto influisce sul livello di congruità al quale il contribuente deve fare riferimento. (12) Si ricorda infatti che:
● per gli studi nuovi od evoluti (tutti caratterizzati dalla presenza di Indicatori di normalità economica specifici) il livello di adeguamento è costituito dal ricavo o compenso puntuale;
● per i «vecchi» studi (cioè i restanti 69 studi che devono ancora essere assoggettati a revisione e caratterizzati dalla presenza degli Ine transitori) il livello di adeguamento è pari al maggiore tra quello puntuale senza Ine e quello minimo aumentato dei suddetti indicatori. (13)

Ritornando alla attuale seconda «tornata» di studi revisionati va rilevato come la Commissione abbia formulato un’approvazione «con riserva », in attesa del decreto correttivo atteso entro fine marzo richiamato in precedenza. Più precisamente, la Commissione ha espresso parere favorevole astenendosi tuttavia dal definire la valenza che gli studi revisionati avranno sul periodo di imposta 2008. Ma qual è l’utilità di studi appena revisionati che tuttavia verranno pubblicati in Gazzetta Ufficiale senza tener conto delle annunciate rettifiche? In primo luogo, come si è detto, non tutti gli studi subiranno modifiche in tal senso (e, quindi, alcuni di essi saranno applicabili già secondo lo status attuale); in secondo luogo, gli stessi potranno già esplicare i loro effetti, ove ve ne saranno le condizioni, per gli esercizi passati. Va ricordato infatti che la C.M. 38/E/2007 ha confermato il già previgente orientamento che prevedeva la possibilità, in sede di contraddittorio, di utilizzare le risultanze dello studio evoluto per giustificare eventuali scostamenti tra l’ammontare dei ricavi dichiarati e quelli presunti in base alla versione dello stesso studio vigente per il periodo di imposta accertato. In particolare, ha precisato la stessa circolare, «occorrerà verificare se il risultato derivante dalla “congruità” dello studio evoluto (senza considerare l’analisi della normalità economica) sia in grado di poter meglio rappresentare la effettiva situazione del contribuente anche per i periodi d’imposta precedenti e con riferimento alle medesime attività esercitate e previste nello studio evoluto, in quanto più aggiornato ed affinato rispetto alla versione previgente». Chi verrà chiamato in contraddittorio potrà quindi far valere gli studi più aggiornati; va tuttavia specificato che tale possibilità sembrerebbe aperta non solo al contribuente, ma anche all’Ufficio verificatore. Tale ultima precisazione assume ancor più rilevanza per gli studi di settore divenuti definitivi (quindi con efficacia accertativa piena) dopo essere passati da una iniziale fase di applicazione monitorata e/o sperimentale (è il caso degli studi per i professionisti); per questi ultimi la citata circolare ha precisato che gli Uffici provvedono senz’altro, in fase di accertamento, a tener conto dello studio definitivo, pur verificando che gli eventuali scostamenti rispetto al passato siano giustificabili. Vale rilevare, infine, come anche i correttivi «a favore», che integreranno gli studi di Unico 2009, potranno essere invocati ed applicati per le annualità pregresse ove il contribuente riuscirà a dimostrare che il mercato nel quale egli opera era già in passato soggetto, in medesima misura, alla crisi economica presa a base per il calcolo dei correttivi stessi.

IMG Credit: Ramella